张德勇（中国社会科学院金融战略研究所）
深化消费税改革不仅是进一步完善消费税制度本身的需要，也是加快建立现代财税体系的需要。这也是服务经济社会发展的要求。因此，需要多维度谋划和深化消费税改革，使改革更好适应现代财税制度建设和经济社会发展的要求。
一、深化消费税改革的现实基础
我国现行消费税制度虽然经历了多次调整，但基本是在1994年税制改革建立的消费税制度框架下进行的，这是深化消费税改革的制度基础。经过近三十年的发展，消费税已成为我国第四大税种，也是税收收入中不可或缺的一部分。这是深化消费税改革的收入规模基础。
（一）相对稳定的消费税制度框架
为适应建立社会主义市场经济体制的战略目标，1993年底，我国相继颁布了有关税制改革的法律、行政法规，其中包括《中华人民共和国消费税暂行条例》 《条例》（以下简称《条例》）自1994年实施以来，基本形成了我国消费税制度的框架。此后，我国消费税制度虽然多次调整，涉及税目、税率、征税环节，但这些变化基本上都是局部的，没有发生根本性的变化。也就是说，我国目前实行的消费税制度是1994年税制改革的产物。
根据1994年实施的条例，当时的消费税税目有11个。 2008年11月，我国修订了《条例》，调整后的税目达到14个，并于2009年起实施。2009年实施的《条例》新增了高尔夫球及高尔夫装备、高档手表、游艇、木制一次性筷子和实木地板，并减少护肤和护发产品。不仅如此，《条例》还调整了部分税目的适用税率。例如：A类卷烟税率由45%提高到45%加0.003元/支，啤酒税率由220元/吨调整为A类啤酒250元/吨B级啤酒220元/吨。汽油税率由含铅汽油0.1元/升调整为0.28元/升，无铅汽油0.20元/升等。
2008年以后，我国根据不同时期经济社会发展的需要，不断调整消费税的税目及其适用税率。例如：2014年至2015年，连续3次提高成品油税率； 2014年12月，税目“酒及酒类”变更为“酒类”； 2015年2月，电池、涂料纳入消费税征税范围； 2015年5月，A类卷烟生产环节税率调整为56%，加征0.003元/支等； 2016年10月，取消普通美容、修饰化妆品消费税，税目名称“化妆品”更名为“高档化妆品”； 2016年12月，在“汽车”税目下增设“超豪华汽车”子类税目，对超豪华汽车零售额加征10%的消费税；等等。
（二）消费税收入状况相对稳定
消费税采取的选择性征收方式，即选择征税对象，选择对不同的征税对象适用不同的税率，决定了其财政收入贡献不可能像增值税和企业所得税那样显着。虽然随着经济的发展，消费税税目增加，以及部分税目适用税率的提高，我国消费税收入规模逐年增加。例如，1994年，其收入规模为487.4亿元，2021年达到13.8807亿元，增长了27倍多。但其收入占税收总收入的比重长期不足10%，对税收收入的贡献较为有限。
图1（略）显示了2000年至2021年我国消费税、增值税、企业所得税、个人所得税占税收总收入的比重。如图1（略）所示，消费税比重税收收入远低于增值税和企业所得税，消费税收入比重高于或低于个人所得税。 2001年至2008年，消费税收入比重低于个人所得税收入比重，排名第四； 2009年至2016年，消费税收入比重高于个人所得税收入比重，位居第三； 2017年至2021年，消费税收入比重仅2019年和2020年高于个人所得税收入比重，其他年份均低于个人所得税收入比重，在各类税种中排名第四收入。这一收入趋势是由消费税的选择性征收方式决定的。
（三）消费税功能定位较为清晰
从我国消费税收入结构来看，烟、酒、成品油、汽车四大税目是消费税收入的主要来源。其中，卷烟消费税和成品油消费税经历了多次税率上调，卷烟消费税收入和成品油消费税收入已成为消费税中最重要的两个收入来源。其中，香烟有害健康，成品油是高耗能、高污染的消费品。这与OECD成员国的特别消费税非常相似，主要针对烟草制品和取暖燃料（如无铅汽油、柴油和重燃油）。
因此，从我国和国外的实践来看，消费税采取选择性征收方式，意味着它无法像增值税、企业所得税那样提供可观的税收收入。因此，财政收入功能并不是消费税的主要功能。此外，消费税对有害健康的消费品和高耗能、高污染的消费品征收高额税款，表明调节功能是该税种的基本功能。
综上所述：一方面，我国消费税制虽然经过多次调整，但并没有偏离1994年税制改革确立的消费税制框架。消费税不同程度地发挥调节作用；另一方面，消费税收入占税收总收入的比重比较稳定，分项收入集中在烟、酒、成品油、汽车等征税对象上，这进一步证明了消费税的调节功能。消费税是第一位的，财政收入的功能附属于调节功能。因此，深化消费税改革必须立足这一实际。
二、深化消费税改革的多维背景
深化消费税改革，既要考虑不断优化消费税制度本身的需要，又要考虑财税体制改革和经济社会发展的需要，必须系统综合考虑。改革的背景是多方面的。只有综合各方面因素，改革才能顺利进行，取得满意的效果。
（一）深化消费税改革的政策安排
消费税制度存在高耗能、高污染消费品税目少、部分税目税率设置不合理、高端服务消费未纳入消费税等问题税目，成为深化消费税改革的初步动因。针对消费税制度的种种不完善，党的十八大以来相关政策文件多次对深化消费税改革作出部署和要求。
从表1（略）可以看出，进一步优化消费税制度主要涉及两个方面：一方面，通过调整消费税范围和税率，强化该税种的调节功能；另一方面，通过调整消费税征收环节，将一些商品转移到批发或零售环节，然后再分配下一个地点。如果以2019年为界，之前是注重强化消费税的调节功能，后来是强调从丰富地方财力的角度谋划消费税改革。 2019年前后改革重点发生了一定程度的微妙变化。
（二）推进财税体制改革需要深化消费税改革
作为我国税制中的重要税种，深化消费税改革是推进财税体制改革的必然组成部分。随着现代财政制度框架基本确立、税制改革取得重大进展，建立现代财税制度已成为巩固和扩大前期深化财税成果的目标和任务。体制改革。作为改革连续性的体现，“十四五”期间深化消费税改革，明显包括消费税征收范围和税率的调整和优化；从增量方面看，就是将部分消费税税目向后并并。下放地方，扩大地方收入来源。财政部部长刘昆指出，“我们将完善地方税制度，培育地方税源，配合立法推动消费税征收回流，稳步向地方下放”。这已成为“十四五”期间深化消费税改革的新趋势。
2022年6月，国务院办公厅印发《关于进一步推进省以下财政体制改革的指导意见》，部署“理顺省以下政府间收入关系”、 “建立健全省级以下财政体制调整机制”，这与政府有关各方之间的收入划分相一致。 “十四五”期间，消费税征收环节将后推并稳步下放到地方。当然，深化消费税改革将直接关系到进一步理顺中央与地方财政关系。
可见，在目前增值税、企业所得税、个人所得税三大税种均由中央与地方政府共享为共享税的情况下，消费税作为我国较大的税种。中央税在征收过程中稍后转移，并逐步下放给地方政府。各级地方政府获得稳定收入是客观需要。虽然这项改革措施涉及中央和地方利益的调整，但改革调整的现有部分将由地方政府决定，增量部分原则上归地方政府所有，以确保改革调整的稳定。中央和地方政府现有的财政结构。但从推进我国财税体制改革进程来看，深化消费税改革与完善地方税制度、培育地方税源挂钩。这不仅是完善现代税收制度的需要，也是进一步理顺政府间财政关系的有力举措。它体现了深化消费税改革的双赢效应，无疑将对建立现代财税体系起到支撑作用。
（三）服务经济社会发展需要深化消费税改革
更好地发挥财政在国家治理中的基础性重要支柱作用，深化消费税改革特别需要从经济社会发展大局出发，进一步优化消费税制度，助力建立现代财政体制。税收制度服务经济社会发展。
我国经济已从高速增长阶段转向高质量发展阶段。实现绿色发展、低碳发展是转变发展方式、优化经济结构、转变增长动力的必由之路。消费税的调节功能使得该税种将高耗能、高污染产品纳入征收范围、增加税目、提高税率具有合法性、合理性。人民日益增长的美好生活需要，推动新一轮消费升级。过去，所谓的高端消费品是少数人消费的。随着经济社会的发展和人们收入水平的提高，其中相当一部分现在已经成为全民消费。普通消费品。而且，消费已经成为我国经济增长的第一动力，对经济发展发挥着基础性作用。因此，无论是满足人民日益增长的美好生活需要，还是刺激经济增长，目前不宜将消费税征收范围扩大到过多的商品和服务。
特别是在COVID-19疫情影响下，我国经济发展面临需求萎缩、供给冲击、预期减弱的三重压力。经济下行压力较大，消费市场下行压力较大。数据显示，2022年5月，社会消费品零售总额同比下降6.7%，1-5月，社会消费品零售总额同比下降1.5%。虽然消费市场在扩大内需政策刺激下有所回升，销量降幅有所收窄，但重回正轨仍需时日。值得指出的是，2021年中央经济工作会议要求“以稳定宏观经济市场为重点，保持经济运行在合理区间”。 2022年《政府工作报告》提出，“面对新的下行压力，要把稳增长放在首位。 “突出位置”，实施新的组合税收支持政策是提高积极财政政策有效性的有力举措，减税和退税同步实施，预计今年退税和减税约2.5万亿元2022年。2022年5月底，国务院印发《扎实稳定经济一揽子政策措施》，加大宏观调控力度。在此情况下，深化消费税改革必须立足于稳定宏观经济市场的大背景，与一系列稳增长、稳就业、稳物价的政策措施相配合。
综上所述，深化消费税改革的背景是多维度的。国家统一部署要求是深化消费税改革的基本依据；以加快建立现代财税体系、完善现代税收制度为基础，深化消费税改革呈现新态势。服务经济社会发展是深化消费税改革的出发点和落脚点。这三个方面共同构成了深化消费税改革的多维背景。特别是当前，把稳增长放在更加突出的位置，努力推动经济重回正轨，是深化消费税改革必须考虑的重要现实因素。
三、深化消费税改革的思路
深化消费税改革已成为理论界和实务界多年来的共识。然而，如何以及何时改革不仅仅是税制改革问题。还要与加快建立现代财税体系紧密结合。还需要立足经济社会发展全局，精心谋划。鉴于当前稳增长工作摆在更加突出的位置，我们要根据形势需要，从稳定宏观经济市场出发，做好深化消费税改革的准备工作，如扎实推进消费税立法探索如何合理发挥消费税调节功能、征收环节后移、稳步划定区域等。时机成熟时，将推出有利于凸显消费税调节功能的改革。
（一）择时深化改革
深化消费税改革，重要的是选准时机。而这必须从服务经济社会发展的角度来规划。 COVID-19疫情发生以来，我国经济运行面临较大下行压力。特别是2022年以来，由于国际环境更加复杂严峻，国内疫情影响明显、出乎意料，经济下行压力进一步加大，消费市场低迷，内需低迷。与此同时，受国际紧张局势影响，石油、天然气等国际大宗商品价格高位运行，全球通胀压力持续加大。欧美多国CPI同比涨幅创多年来新高。我国面临一定程度的输入性通胀压力，稳定物价已成为宏观调控的重要方面。
因此，如果通过调整税率和征收范围，进一步发挥消费税对高耗能、高污染产品和部分高端消费品的调节作用，消费税负担的增加是不可避免的。但这次增税改革可能不符合当前稳定宏观经济市场的政策导向，不利于稳定物价。以大规模退税降费为特征的积极财政政策加强了宏观调控，这决定了增税改革必然削弱积极财政政策的有效性。同样，当前保供稳价措施的有效性也会因增税改革而受到影响。因此，从服务经济社会发展的角度，特别是考虑到当前经济形势，目前不宜采取增税改革方式深化消费税改革。顶多是为了丰富地方财力，在维持现有税率水平和征收范围的情况下，逐步将征收环节后移，逐步划定地方。也就是说，只有在国内外因素的影响下，经济恢复正常之后，我们才能开始启动充分发挥消费税调节功能的改革，比如将更多的高耗能、高污染的消费税纳入其中。将不健康消费品纳入征税范围。
（二）贯彻税收法定原则
落实税收法定原则，是加快建立现代财税体系、完善税收制度的重要组成部分。 2013年11月，中共十八届三中全会通过的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》首次提出“贯彻依法纳税的原则。” 2015年3月，第十二届全国人民代表大会第三次会议修订的《中华人民共和国立法法》明确规定：“税种的设立、税率的确定、税收征管等基本税收制度“为了落实税收法定原则，我国加快了税收立法，制定了环境保护税、烟叶税、船舶吨税、车船税等九部税法。购置税、耕地占用税、资源税、城市维护建设税、契税、印花税等都是2018年以后颁布的，是现行的18个税法。 12 种个人税中的大部分已通过法律颁布。
现行的《条例》是1993年经国务院授权全国人大常委会颁布的，立法层次和法律效力不高。 2019年12月，财政部、国家税务总局联合发布《中华人民共和国消费税法（征求意见稿）》公开征求意见的通知。应该说，经过近三十年的实践，《条例》初步具备了从条例上升为法律的条件。消费税立法坚持稳中求进。首先，要考虑消费税本身的属性和我国消费税制度多年来的实践经验。二是要考虑当前经济社会发展的需要，特别是有利于促进经济质量和数量的稳步提升。三是合理增长要与建立现代财税制度相结合，为深化消费税改革留出空间。从而，实现深化消费税改革、建立现代财税制度与经济社会发展的良好平衡，有效推进财税法制建设。
（三）正确发挥消费税的调节作用
表1（略）所列相关重要政策文件中有关深化消费税改革的表述，涉及税收征管范围和税率的调整或优化，蕴含着凸显消费税调节功能的含义。消费税的选择性征税，是指该税种主要履行调节职能，财政收入职能为次要。 OECD成员国特别消费税收入比重不高且呈下降趋势，但其调节功能日益凸显。我国深化消费税改革，其改革方向也应该是一致的，将监管职能放在突出位置。
值得指出的是，在强调消费税的调节功能时，应考虑理论与现实的差距。过去常常以“禁而征税”作为征收消费税的目的，但现实情况是，征收消费税或增加税负并不能达到禁止某些消费行为的目的。例如，烟酒危害人们的健康，精炼油、实木地板、木质一次性筷子、电池、涂料等有害于生态环境的保护和改善，增加资源消耗。然而，即使对这些消费品征收重税，从实践经验来看，也很难杜绝此类高耗能、高污染、不健康消费品的消费。因此，合理发挥消费税的调节功能，一方面要转变观念，由“禁止与征收相结合”转变为“监管与征收相结合”，另一方面要兼顾人民生活需要、产业发展等。
进一步强化高耗能、高污染产品的监管功能，要考虑此类消费品是否具有可替代性。如果某一类消费品是不可替代的，即使它有害健康、有害生态环境保护，那么即使征收重税，也很难减少甚至消除该消费品的消费。反而会增加生活负担或生产成本。 。因此，对可替代的消费品征税或征收重税，可以更有利于发挥消费税的调节功能。
（四）通过征收流程后移、收入分散等方式处理跨地区财政利益调整
国务院印发的《关于实施更大规模减税降费后调整中央与地方收入划分改革推进方案的通知》明确，对部分现行在生产（进口）环节征收的消费税税目逐步转向批发或零售环节。 ，扩大地方财政收入来源。这与地区间财政利益调整有关，已成为深化消费税改革的新趋势。此举既涉及中央关于深化消费税改革的决策部署，也涉及加快建立现代财税体系、完善税收制度。
现行消费税主要在生产阶段征收。消费税虽然是中央税种，但税收对生产环节的连锁影响，将使生产环节所在的地方政府受益。如果将现行部分在生产环节征收的消费税税目逐步转移到批发或零售环节，对于生产环节的所在地，势必会减少以消费税为计税依据的增值税收入。计算并采用增值税、消费税作为计税依据。在城市维护建设税、教育附加、地方教育附加的基础上，批发、零售环节所在地上述税收收入相应增加。这可能会带来新的地区间财政收入失衡。
虽然对高档手表、贵重珠宝、珠宝玉石等条件成熟的项目先行改革，征收环节后移并稳步下放，但该类消费品的消费税收入规模较小，尚未具有显着的财政收入意义。考虑到由此带来的地区间财政收入差异，在保证中央和地方现有财政结构稳定的前提下，应考虑对税收减少的地区给予相应补偿。例如，一个可行的办法是中央对税收减少的地区适当增加转移支付，以抵消税收减少的影响。这不仅有利于提高生产环节所在地方参与改革的积极性，而且对未来可能将更多消费品征收环节后移、地方放权的消费税共享改革具有现实参考价值。
（本文为节选，原文发表于《税收研究》2022年第8期。）
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张德勇.多维度背景下深化消费税改革的思考[J].税收研究，2022（8）：28-33。